（2020 年 12 月 17 日修订）

第一章 总 则

第一条 为了规范注册会计师职业活动，指导注册会计师运用职业道德概念框架，解决执行审计和审阅业务时遇到的独立性问题，制定本守则。

第二条 注册会计师在执行审计和审阅业务时，应当遵守相同的独立性要求。本守则对审计业务提出的独立性要求同样适用于审阅业务。

第三条 《会计师事务所质量管理准则第 5101 号——业务质量管理》要求会计师事务所应当设定质量目标，以保证会计师事务所及其人员、受职业道德要求（包括独立性要求）约束的其他组织或人员

（包括网络、网络事务所、网络或网络事务所的人员、服务提供商， 如适用）充分了解与其相关的职业道德要求，并严格按照这些职业道德要求履行职责。中国注册会计师审计准则和审阅准则分别规定了项目合伙人和项目组在审计和审阅业务中的责任。会计师事务所内部的责任分配取决于其规模、结构和组织形式。本守则大部分条款并未明确规定会计师事务所内部各种人员对于独立性各自的责任，而只以注册会计师或会计师事务所提及。根据质量管理准则的规定，会计师事务所应当将采取特定行动的责任分配给某个人或团队（如审计项目组）。此外，注册会计师个人也应当遵守与其个人的活动、利益或关系相关的所有规定。

第二章 基本要求

第一节 一般规定

第四条 注册会计师在执行审计业务时应当保持独立性。

第五条 独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性：

（一）实质上的独立性。实质上的独立性是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事， 遵循客观公正原则，保持职业怀疑。

（二）形式上的独立性。形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后， 认为会计师事务所或审计项目团队成员没有损害诚信原则、客观公正原则或职业怀疑。

第六条 在执行审计业务时，注册会计师应当遵循职业道德基本原则，并运用职业道德概念框架识别、评价和应对可能对职业道德基本原则产生的不利影响。

第二节 公众利益实体

第七条 本守则的某些条款仅适用于对公众利益实体的审计业务。

公众利益实体包括上市实体和下列实体：

（一）法律法规界定的公众利益实体；

（二）法律法规规定按照上市实体审计独立性的要求接受审计的实体。

第八条 如果公众利益实体以外的其他实体拥有数量众多且分布广泛的利益相关者，注册会计师应当考虑是否将其作为公众利益实体对待。

需要考虑的因素主要包括：

（一）实体业务的性质（例如，银行、保险公司等金融机构通常以受托人的身份持有大量利益相关者的资产，通常视为公众利益实体）；

（二）实体的规模；

（三）员工的数量。

第三节 关联实体

第九条 在审计客户是上市实体的情况下，本守则所称审计客户包括该客户的所有关联实体。

在审计客户不是上市实体的情况下，本守则所称审计客户仅包括该客户直接或间接控制的关联实体。如果认为存在涉及其他关联实体的关系或情形，且与评价会计师事务所独立性相关，审计项目团队在识别、评价对独立性的不利影响以及采取防范措施时，应当将该其他关联实体包括在内。

第四节 保持独立性的期间

第十条 注册会计师应当在业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户。

业务期间自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计报告之日止。如果审计业务具有连续性，业务期间结束日应以其中一方通知解除业务关系或出具最终审计报告二者时间孰晚为准。

第十一条 如果一个实体委托会计师事务所对其财务报表发表意见，并且在该财务报表涵盖的期间或之后成为审计客户，会计师事务所应当确定下列因素是否对独立性产生不利影响：

（一）在财务报表涵盖的期间或之后，在接受审计业务委托之前， 与审计客户之间存在的经济利益或商业关系；

（二）会计师事务所或网络事务所以往向该审计客户提供的服务。

第十二条 如果在财务报表涵盖的期间或之后，在审计项目组开始执行审计业务之前，会计师事务所向审计客户提供了非鉴证服务， 并且该非鉴证服务在业务期间不允许提供，将对独立性产生不利影响。

会计师事务所应当评价提供的非鉴证服务对独立性产生的不利影响。如果不利影响超出可接受的水平，会计师事务所只有在采取防范措施将其降低至可接受的水平的情况下，才能接受审计业务。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）不允许提供非鉴证服务的人员担任审计项目团队成员；

（二）必要时由适当复核人员复核审计和非鉴证工作；

（三）由其他会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或重新执行非鉴证服务，使得其他会计师事务所能够对该非鉴证服务承担责任。

第五节 与治理层的沟通

第十三条 注册会计师应当根据职业判断，定期就可能影响独立性的关系和其他事项与治理层沟通。

上述沟通使治理层能够：

（一）考虑会计师事务所在识别和评价对独立性的不利影响时作出的判断是否正确；

（二）考虑会计师事务所为消除不利影响或将其降低至可接受的水平所采取的防范措施是否适当；

（三）确定是否有必要采取适当的行动。

对于因外在压力和密切关系产生的不利影响，这种沟通尤其有效。

第六节 网络与网络事务所

第十四条 如果会计师事务所属于某一网络，应当与网络事务所的审计客户保持独立。

本守则对网络事务所独立性的要求，适用于所有符合网络事务所定义的实体，而无论该实体（如咨询公司或法律服务公司）本身是否为会计师事务所。

除非另有说明，本守则所称会计师事务所包括网络事务所。

第十五条 会计师事务所通常与其他会计师事务所或实体构成联合体，旨在增强提供专业服务的能力。这些联合体是否形成网络取决于具体情况，而不取决于会计师事务所或实体是否在法律上各自独立。

第十六条 在判断一个联合体是否形成网络时，注册会计师应当考虑下列事项：

（一）运用职业判断来确定该联合体是否形成网络；

（二）考虑理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，是否很可能认为该联合体形成网络；

（三）这种判断应当在整个联合体内部得到一致运用。

第十七条 网络，是指由多个实体组成，旨在通过合作实现下列一个或多个目的的联合体：

（一）共享收益、分担成本；

（二）共享所有权、控制权或管理权；

（三）执行统一的质量管理政策和程序；

（四）执行同一经营战略；

（五）使用同一品牌；

（六）共享重要的专业资源。

第十八条 除本守则第十七条所述的情况外，构成联合体的会计师事务所和实体之间也可能存在其他安排使其形成网络。然而，如果一个联合体仅为方便介绍业务，并不符合形成网络的必要标准。

第十九条 针对本守则第十七条第（一）项所述的情况，如果联合体之间分担的成本不重要，或分担的成本仅限于与开发审计方法、编制审计手册或提供培训课程有关的成本，则不应当被视为网络。

如果会计师事务所与某一实体以联合方式提供服务或研发产品，虽然构成联合体，但不形成网络。

第二十条 针对本守则第十七条第（二）项所述的情况，共享所有权、控制权或管理权可能通过合同或其他方式实现。

第二十一条 针对本守则第十七条第（三）项所述的情况，统一的质量管理政策和程序，是由联合体统一设计、实施和监控的质量管理政策和程序。

第二十二条 针对本守则第十七条第（四）项所述的情况，执行同一经营战略，是指实体之间通过协议实现共同的战略目标。

如果一个实体与其他实体仅以联合方式应邀提供专业服务，虽然构成联合体，但不形成网络。

第二十三条 针对本守则第十七条第（五）项所述的情况，同一品牌包括共同的名称或标志等。例如，当会计师事务所合伙人签署审计报告时，如果将共同的品牌作为会计师事务所名称的一部分或与其名称联系在一起，则视为该会计师事务所在使用同一品牌。

第二十四条 即使某一会计师事务所不属于某一网络，也不使用同一品牌作为会计师事务所名称的一部分，如果在文具或宣传材料上提及本所是某一会计师事务所联合体的成员，可能使人产生其属于某一网络的印象。为避免产生这种误解，会计师事务所应当慎重考虑如何描述这种成员关系。

第二十五条 针对本守则第十七条第（六）项所述的情况，专业资源包括下列方面：

（一）能够使各会计师事务所或实体之间交流诸如客户资料、收费安排和时间记录等信息的共享系统；

（二）合伙人和员工；

（三）技术部门，负责就鉴证业务中的技术或行业特定问题、交易或事项提供咨询；

（四）审计方法或审计手册；

（五）培训课程和设施。

第二十六条 注册会计师应当根据相关事实和情况，确定联合体共享的专业资源是否重要，并判断这些会计师事务所或实体是否为网络事务所。以下是一些判断共享的专业资源是否重要的例子：

（一）如果共享的资源仅限于通用的审计手册或审计方法，或仅限于培训资源，并不交流人员、客户或市场信息，则这些共享的资源很可能是不重要的；

（二）如果共享的资源涉及人员或信息交流，例如，存在一个共享的人力资源库，或者构建了一个共有的技术部门，用于向所有成员提供技术性建议，并要求所有成员予以遵循。在这种情况下，理性且掌握充分信息的第三方很可能认为共享的资源是重要的。

第二十七条 如果会计师事务所或网络转让了其业务的某一部分，虽然该部分不再与其有关联，但转让协议可能约定，允许该部分在一定期间内继续使用其名称或名称中的要素。在这种情况下，尽管二者使用共同的名称执业，但不属于以合作为目的的联合体，因此不构成网络。在向外界介绍自己时，上述实体应当确定如何说明二者不构成网络。

第七节 工作记录

第二十八条 会计师事务所应当记录遵守独立性要求的情况，包括记录形成的结论，以及为形成结论而沟通的主要内容。

第二十九条 如果需要采取防范措施将某种不利影响降低至可接受的水平，注册会计师应当记录该不利影响的性质，以及将其降低至可接受的水平所采取的防范措施。

第三十条 如果通过对某种不利影响进行重要性分析，注册会计师确定不利影响未超出可接受的水平，注册会计师应当记录不利影响的性质以及得出上述结论的理由。

第三十一条 工作记录可以提供证据证明会计师事务所在遵守独立性要求时作出的职业判断。然而，缺少工作记录并非判定会计师事务所是否已考虑特定事项或是否保持了独立性的决定性因素。

第八节 合并与收购

第三十二条 如果由于合并或收购，某一实体成为审计客户的关联实体，会计师事务所与该关联实体以往和目前存在的利益或关系可能对独立性产生不利影响，并影响该会计师事务所继续执行审计业务的能力。

会计师事务所应当识别和评价其与该关联实体以往和目前存在的利益或关系，并在考虑可能需要采取的防范措施后确定是否影响独立性，以及在合并或收购生效日后能否继续执行审计业务。

第三十三条 会计师事务所应当在合并或收购生效日前采取必要措施终止目前存在的本守则禁止的利益或关系。在某些情况下，会计师事务所可能无法在合并或收购生效日前合理终止目前存在的本守则禁止的利益或关系。例如，会计师事务所正向该关联实体提供非鉴证服务，而该关联实体无法在合并或收购生效日前有条不紊地将该非鉴证服务转移至另一服务提供者。

如果在合并或收购生效日前不能终止目前存在的本守则禁止的利益或关系，会计师事务所应当采取下列措施：

（一）评价因该利益或关系产生的不利影响的严重程度；

（二）与治理层沟通在合并或收购生效日前不能终止利益或关系的原因，以及对由此产生不利影响严重程度的评价结果。

第三十四条 当按照本守则第三十三条第三款第（一）项的规定评价不利影响的严重程度时，注册会计师通常需要考虑下列因素：

（一）利益或关系的性质和重要程度；

（二）审计客户与该关联实体之间关系的性质和重要程度，例如， 关联实体是审计客户的子公司还是母公司；

（三）合理终止该利益或关系需要的时间。

第三十五条 如果按照本守则第三十三条第三款第（二）项的规定与治理层沟通后，治理层要求会计师事务所继续执行审计业务，会计师事务所只有在同时满足下列条件时，才能同意这一要求：

（一）在合并或收购生效日起的六个月内，尽快终止该利益或关系；

（二）存在该利益或关系的人员不作为审计项目组成员，也不负责项目质量复核；

（三）拟采取的适当过渡性措施，并就此与治理层沟通。

举例来说，适当过渡性措施可能包括：

（一）必要时由审计项目团队以外的注册会计师复核审计或非鉴证工作；

（二）由其他会计师事务所再次执行项目质量复核；

（三）由其他会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或重新执行非鉴证服务，使得其他会计师事务所能够对该非鉴证服务承担责任。

第三十六条 在合并或收购生效日之前，会计师事务所可能已经完成审计业务的大部分工作，并将在短期内能够完成剩余的工作。在这种情况下，如果治理层要求会计师事务所完成审计业务，而会计师事务所仍然存在本守则第三十二条提及的利益或关系，只有在同时满足下列条件时，会计师事务所才能同意这一要求：

（一）已经评价了由该利益或关系产生不利影响的严重程度，并与治理层沟通了评价结果；

（二）符合本守则第三十五条第一款第（一）项至第（三）项的条件；

（三）在出具审计报告后立即终止审计业务。

第三十七条 在处理以往和目前存在的利益或关系时，即使会计师事务所遵守了本守则第三十二条至第三十六条的规定，仍应当确定利益或关系产生的不利影响是否非常严重，以致客观公正原则受到损害。如果不利影响非常严重，会计师事务所应当终止审计业务。

第三十八条 注册会计师应当记录下列事项：

（一）在合并或收购生效日前不能终止的利益或关系；

（二）不能终止利益或关系的原因；

（三）采取的过渡性措施；

（四）与治理层沟通的结果；

（五）以往和目前存在的利益或关系并未对客观公正原则造成损害的理由。

第九节 违反本守则的规定

第三十九条 如果会计师事务所认为已发生违反本守则规定（以下简称违规）的情况，应当采取下列措施：

（一）终止、暂停或消除引发违规的利益或关系，并处理违规后果；

（二）考虑是否存在适用于该违规行为的法律法规，如果存在， 遵守该法律法规的规定，并考虑向相关监管机构报告该违规行为；

（三）按照会计师事务所的政策和程序，立即就该违规行为与下列人员沟通：

项目合伙人；

负责独立性相关政策和程序的人员；

会计师事务所和网络中的其他相关人员；

根据本守则的要求需要采取适当行动的人员。

（四）评价违规行为的严重程度及其对会计师事务所的客观公正和出具审计报告能力的影响；

（五）根据违规行为的严重程度，确定是否终止审计业务，或者是否能够采取适当行动以妥善处理违规后果。

在作出上述决策时，会计师事务所应当运用职业判断并考虑理性且掌握充分信息的第三方是否很可能得出会计师事务所的客观公正受到损害从而导致无法出具审计报告的结论。

第四十条 即使会计师事务所已经制定了旨在合理保证独立性原则得以遵循的政策和程序，仍然可能发生违反独立性的情况，必要时，会计师事务所可能需要终止审计业务。

第四十一条 上述违规行为的严重程度及其对会计师事务所客观公正和出具审计报告能力的影响主要取决于下列因素：

（一）违规的性质和持续时间；

（二）以前年度发生的、与当前审计业务有关的违规次数和性质；

（三）审计项目团队成员是否知悉造成违规的利益或关系；

（四）造成违规的人员是否为审计项目团队成员或需要遵守独立性要求的其他人员；

（五）如果违规涉及某一审计项目团队成员，该成员的职责；

（六）如果违规由提供专业服务所致，该服务对会计记录或会计师事务所将发表意见的财务报表金额的影响（如适用）；

（七）由于违规导致的因自身利益、过度推介、密切关系或其他原因对独立性产生的不利影响。

第四十二条 会计师事务所应当根据违规的严重程度采取必要的措施。举例来说，会计师事务所可以采取的措施包括：

（一）将相关人员调离审计项目团队；

（二）由其他人员对受影响的审计工作实施额外复核或必要时重新执行该工作；

（三）建议审计客户委托其他会计师事务所复核或必要时重新执行受影响的审计工作；

（四）如果违规涉及影响会计记录或财务报表金额的非鉴证服务，由其他会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或重新执行非鉴证服务，使得其他会计师事务所能够对该非鉴证服务承担责任。

第四十三条 如果会计师事务所确定无法采取行动妥善处理违规后果，应当尽快通知治理层，并按照法律法规的规定终止审计业务。如果法律法规禁止终止该审计业务，会计师事务所应当遵守相关报告或披露要求。

第四十四条 如果会计师事务所确定能够采取措施妥善处理违规后果，应当与治理层沟通下列事项：

（一）违规的严重程度，包括其性质和持续时间；

（二）违规是如何发生以及如何识别出的；

（三）已采取或拟采取的措施，以及这些措施能够妥善处理违规后果并使会计师事务所能够出具审计报告的原因；

（四）会计师事务所根据职业判断认为客观公正并未受到损害及其理由；

（五）会计师事务所已采取或拟采取的、用于降低进一步违规风险或避免发生进一步违规行为的措施。

会计师事务所应当尽快开展上述沟通，除非对于非重大的违规行为治理层有其他沟通时间方面的要求。

第四十五条 会计师事务所应当以书面形式与治理层沟通下列方面：

（一）根据本守则第四十四条的规定沟通的所有事项；

（二）针对已采取或拟采取的措施，取得治理层的认同；

（三）对下列情况的描述：

会计师事务所内部旨在合理保证独立性原则得以遵循的，并且与此项违规行为相关的政策和程序；

会计师事务所已采取或拟采取的、用于降低进一步违规风险或避免发生进一步违规行为的措施。

第四十六条 如果治理层认为上述已采取或拟采取的措施不能够妥善处理违规后果，会计师事务所应当按照本守则第四十三条的规定终止审计业务。

第四十七条 如果违规行为发生在上期审计报告出具之前，会计师事务所应当评价违规行为的严重程度及其对会计师事务所的客观公正和出具当期审计报告能力的影响。

会计师事务所还应当：

（一）考虑违规行为对会计师事务所以前期间出具的审计报告客观公正的影响（如有），以及在必要时撤回此类审计报告的可能性；

（二）与治理层沟通该事项。

第四十八条 会计师事务所应当记录下列事项：

（一）违规事项；

（二）采取的措施；

（三）作出的关键决策；

（四）与治理层沟通的所有事项；

（五）与职业团体或监管机构所进行的任何沟通。

如果会计师事务所继续执行该审计业务，还应当记录下列事项：

（一）根据会计师事务所的职业判断，客观公正原则并未受到损害；

（二）所采取的措施能够妥善处理违规后果，从而使会计师事务所能够出具审计报告及其理由。

第三章 收 费

第一节 收费结构

第四十九条 如果会计师事务所从某一审计客户收取的全部费用占其收费总额的比重很大，则对该客户的依赖及对可能失去该客户的担心将因自身利益或外在压力对独立性产生不利影响。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）会计师事务所的业务类型及收入结构；

（二）会计师事务所成立时间的长短；

（三）该客户从性质或金额上对会计师事务所是否重要。

会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）扩大会计师事务所的客户群，从而降低对该客户的依赖程度；

（二）实施外部质量复核；

（三）就关键的审计判断向第三方咨询。例如，向行业监管机构或其他会计师事务所咨询。

第五十条 如果从某一审计客户收取的全部费用占某一合伙人从所有客户收取的费用总额比重很大，或占会计师事务所某一分部收取的费用总额比重很大，也将因自身利益或外在压力产生不利影响。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）该客户在性质上或金额上对该合伙人或分部是否重要；

（二）该合伙人或该分部合伙人的报酬对来源于该客户的收费的依赖程度。

会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）扩大该合伙人或分部的客户群，从而降低对来源于该客户的收费的依赖程度；

（二）由审计项目团队以外的适当复核人员复核已执行的工作。

第五十一条 如果对审计客户财务报表发表意见的会计师事务所连续二年从某一属于公众利益实体的审计客户及其关联实体收取的全部费用，占其从所有客户收取的全部费用的比重超过 15%，会计师事务所应当向审计客户治理层披露这一事实，并沟通选择采取下列何种防范措施，以将不利影响降低至可接受的水平：

（一）在对第二年度财务报表发表审计意见之前，由其他会计师事务所对该业务再次实施项目质量复核，或由其他专业机构实施相当于项目质量复核的复核（以下简称发表审计意见前复核）；

（二）在对第二年度财务报表发表审计意见之后、对第三年度财务报表发表审计意见之前，由其他会计师事务所对第二年度的审计工作再次实施项目质量复核，或由其他专业机构实施相当于项目质量复核的复核（以下简称发表审计意见后复核）。

在上述收费比例明显超过 15%的情况下，如果采用发表审计意见后复核无法将不利影响降低至可接受的水平，会计师事务所应当采用发表审计意见前复核。

如果二年后每年收费比例继续超过 15%，则会计师事务所应当每年向治理层披露这一事实，并沟通选择采取上述何种防范措施。在收费比例明显超过 15%的情况下，如果采用发表审计意见后复核无法将不利影响降低至可接受的水平，会计师事务所应当采用发表审计意见前复核。

第二节 逾期收费

第五十二条 如果审计客户长期未支付应付的费用，尤其是相当部分的费用在出具下一年度审计报告前仍未支付，可能因自身利益产生不利影响。

会计师事务所通常要求审计客户在审计报告出具前付清上一年度的费用。如果在审计报告出具后审计客户仍未支付该费用，会计师事务所应当评价不利影响存在与否及其严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。举例来说，防范措施可能包括：

（一）收取逾期的部分款项；

（二）由未参与执行审计业务的适当复核人员复核已执行的工作。

如果相当部分的费用长期逾期，会计师事务所应当确定：

（一）逾期收费是否可能被视同向客户提供贷款；

（二）会计师事务所是否继续接受委托或继续执行审计业务。本守则第八章针对向客户提供贷款的情形作出明确规定。

第三节 或有收费

第五十三条 或有收费是指收费与否或收费多少取决于交易的结果或所执行工作的结果。通过中介机构间接收取的或有收费同样属于本守则规定的或有收费。如果一项收费是由法院或政府有关部门规定的，则该项收费不视为或有收费。

第五十四条 会计师事务所在执行审计业务时，以直接或间接形式取得或有收费，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所不得采用这种收费安排。

第五十五条 会计师事务所在向审计客户提供非鉴证服务时，如果以直接或间接形式取得或有收费，也可能因自身利益产生不利影响。

如果出现下列情况之一，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平，会计师事务所不得采用这种收费安排：

（一）非鉴证服务的或有收费由对财务报表发表审计意见的会计师事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；

（二）网络事务所参与大部分审计工作，非鉴证服务的或有收费由该网络事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；

（三）非鉴证服务的结果以及由此收取的费用金额，取决于与财务报表重大金额审计相关的未来或当期的判断。

第五十六条 在向审计客户提供非鉴证服务时，如果会计师事务所采用其他形式的或有收费安排，不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）可能的收费金额区间；

（二）是否由适当的权威方确定有关事项的结果，而该结果作为确定或有收费金额的基础；

（三）针对会计师事务所执行的工作及收费的基础，向报告预期使用者作出的披露；

（四）非鉴证服务的性质；

（五）事项或交易对财务报表的影响。

会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）由审计项目团队以外的适当复核人员复核该会计师事务所已执行的工作；

（二）预先就收费的基础与客户达成书面协议。

第四章 薪酬和业绩评价政策

第五十七条 如果某一审计项目团队成员的薪酬或业绩评价与其向审计客户推销的非鉴证服务挂钩，将因自身利益产生不利影响。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）推销非鉴证服务的因素在该成员薪酬或业绩评价中的比重；

（二）该成员在审计项目团队中的角色；

（三）推销非鉴证服务的业绩是否影响该成员的晋升。

会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，下列防范措施可能能够消除因自身利益产生的不利影响：

（一）修改该成员的薪酬计划或业绩评价程序；

（二）将该成员调离审计项目团队。

由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作，可能能够将自身利益产生的不利影响降低至可接受的水平。

第五十八条 关键审计合伙人的薪酬或业绩评价不得与其向审计客户推销的非鉴证服务直接挂钩。

本条并不禁止会计师事务所合伙人之间正常的利润分享安排。

第五章 礼品和款待

第五十九条 会计师事务所或审计项目团队成员接受审计客户的礼品或款待，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

第六十条 如果会计师事务所或审计项目团队成员接受审计客户的礼品，将产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所或审计项目团队成员不得接受礼品。

第六十一条 会计师事务所或审计项目团队成员应当评价接受款待产生不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。如果款待超出业务活动中的正常往来，会计师事务所或审计项目团队成员应当拒绝接受。注册会计师应当考虑款待是否具有不当影响注册会计师行为的意图，如果具有该意图，即使其从性质和金额上来说均明显不重要，会计师事务所或审计项目团队成员也不得接受该款待。

第六十二条 如果会计师事务所或审计项目团队成员向审计客户提供或接受利益诱惑，应当遵守《中国注册会计师职业道德守则第3 号——提供专业服务的具体要求》第六章的相关规定，违反这些规定可能对独立性产生不利影响。

第六章 诉讼或诉讼威胁

第六十三条 如果会计师事务所或审计项目团队成员与审计客户发生诉讼或很可能发生诉讼，将因自身利益和外在压力产生不利影响。

会计师事务所和客户管理层由于诉讼或诉讼威胁而处于对立地位，将影响管理层提供信息的意愿，从而因自身利益和外在压力产生不利影响。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）诉讼的重要程度；

（二）诉讼是否与前期审计业务相关。

会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）如果诉讼涉及某一审计项目团队成员，将该成员调离审计项目团队可能能够消除不利影响；

（二）由适当复核人员复核已执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第七章 经济利益

第一节 一般规定

第六十四条 在审计客户中拥有经济利益，可能因自身利益产生不利影响。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）拥有经济利益人员的角色；

（二）经济利益是直接还是间接的；

（三）经济利益的重要程度。

第六十五条 受益人可能通过集合投资工具、信托等投资工具拥有经济利益。确定经济利益是直接还是间接的，取决于受益人能否控制投资工具或具有影响投资决策的能力。

如果受益人能够控制投资工具或具有影响投资决策的能力，本守则将这种经济利益界定为直接经济利益。

如果受益人不能控制投资工具且不具有影响投资决策的能力，本守则将这种经济利益界定为间接经济利益。

第六十六条 在确定经济利益对于某个人来说的重要程度时，可能需要将该个人及其主要近亲属的净资产总额合并考虑。

第二节 在审计客户中拥有经济利益

第六十七条 除本守则第六十九条规定的例外情况外，下列各方不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益：

（一）会计师事务所；

（二）审计项目团队成员及其主要近亲属；

（三）与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人及其主要近亲属；

（四）为审计客户提供非审计服务的其他合伙人和管理人员，以及该其他合伙人和管理人员的主要近亲属。

第六十八条 项目合伙人执行某项审计业务时所处的分部并不一定是其所隶属的分部。当项目合伙人与审计项目团队其他成员隶属于不同的分部时，会计师事务所应当运用职业判断确定项目合伙人执行审计业务时所处的分部。

第六十九条 本守则第六十七条的规定存在例外情况。如果与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人的主要近亲属，或者为审计客户提供非审计服务的其他合伙人或管理人员的主要近亲属同时满足下列条件，则该主要近亲属可以在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益：

（一）该主要近亲属作为审计客户的员工有权（例如通过退休金或股票期权计划）取得该经济利益，并且会计师事务所在必要时能够应对因该经济利益产生的不利影响；

（二）当该主要近亲属拥有或取得处臵该经济利益的权利，或者在股票期权中，有权行使期权时，能够尽快处臵或放弃该经济利益。

第三节 在控制审计客户的实体中拥有经济利益

第七十条 当一个实体在审计客户中拥有控制性的权益，并且审计客户对该实体重要时，如果会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属在该实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。

会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属不得在该实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益。

第四节 作为受托管理人拥有经济利益

第七十一条 如果本守则第六十七条第（一）项至第（四）项所述各方作为受托管理人在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，除非同时满足下列条件，否则本守则第六十七条的规定同样适用：

（一）受托管理人、审计项目团队成员、二者的主要近亲属、会计师事务所均不是受托财产的受益人；

（二）通过信托而在审计客户中拥有的经济利益对于该项信托而言并不重大；

（三）该项信托不能对审计客户施加重大影响；

（四）受托管理人、审计项目团队成员、二者的主要近亲属、会计师事务所对涉及审计客户经济利益的投资决策没有重大影响。

第五节 与审计客户拥有共同经济利益

第七十二条 如果会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属在某一实体拥有经济利益，并且审计客户也在该实体拥有经济利益，除非满足下列条件之一，否则会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属不得在该实体中拥有经济利益：

（一）经济利益对会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属，以及审计客户均不重要；

（二）审计客户无法对该实体施加重大影响。

拥有此类经济利益的人员，在成为审计项目团队成员之前，该人员或其主要近亲属应当处臵全部经济利益，或处臵足够数量的经济利益，使剩余经济利益不再重大。

第六节 无意中获取的经济利益

第七十三条 如果会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属、员工或其主要近亲属通过继承、馈赠或因企业合并或类似情况， 从审计客户获得直接经济利益或重大间接经济利益，而根据本守则的规定不允许拥有此类经济利益，应当采取下列措施：

（一）如果会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属获得经济利益，应当立即处臵全部经济利益，或处臵全部直接经济利益并处臵足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大；

（二）如果审计项目团队以外的人员或其主要近亲属获得经济利益，应当在合理期限内尽快处臵全部经济利益，或处臵全部直接经济利益并处臵足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大。在完成处臵该经济利益前，会计师事务所应当在必要时采取防范措施消除不利影响。

第七节 其他情况下的经济利益

第七十四条 会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属在某一实体拥有经济利益，并且知悉审计客户的董事、高级管理人员或具有控制权的所有者也在该实体拥有经济利益，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）该成员在审计项目团队中的角色；

（二）实体的所有权是由少数人持有还是多数人持有；

（三）经济利益是否使得投资者能够控制该实体，或对其施加重大影响；

（四）经济利益的重要程度。

注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）将拥有该经济利益的审计项目团队成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

（二）由审计项目团队以外的适当复核人员复核该成员已执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第七十五条 如果审计项目团队成员知悉其其他近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，可能因自身利益对独立性产生不利影响。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）审计项目团队成员与其他近亲属之间的关系；

（二）经济利益是直接还是间接的；

（三）经济利益对该其他近亲属的重要程度。

注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，下列防范措施可能能够消除不利影响：

（一）其他近亲属尽快处臵全部经济利益，或处臵全部直接经济利益并处臵足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大；

（二）将该审计项目团队成员调离审计项目团队。

由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第七十六条 如果审计项目团队成员知悉下列其他人员在审计客户中拥有经济利益，也可能因自身利益对独立性产生不利影响：

（一）除本守则第六十七条第（一）项至第（四）项之外的会计师事务所合伙人、专业人员或二者的主要近亲属；

（二）与审计项目团队成员存在密切私人关系的其他人员。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）会计师事务所的组织结构、经营模式和沟通机制；

（二）审计项目团队成员与该人员之间的关系。

注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）将存在密切私人关系的审计项目团队成员调离审计项目团队，以消除不利影响；

（二）不允许该审计项目团队成员参与有关审计业务的任何重大决策，以将不利影响降低至可接受的水平；

（三）由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作，以将不利影响降低至可接受的水平。

第七十七条 如果会计师事务所通过退休金计划在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，可能因自身利益产生不利影响。注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

第七十八条 会计师事务所应当致力于防止违规的情形，在整个事务所层面采取适当的防范措施使会计师事务所及其人员更有效地遵守相关规定。

第八章 贷款和担保

第七十九条 涉及审计客户的贷款或贷款担保可能因自身利益对独立性产生不利影响。注册会计师应当运用职业道德概念框架识别、评价和应对该不利影响。在运用概念框架时，可能需要考虑贷款或担保的重要程度。为确定贷款或担保对某个人是否重要，可能需要将该个人及其主要近亲属的贷款或担保净值一并考虑。

第八十条 会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属从不属于银行或类似金融机构的审计客户取得贷款，或由此类审计客户提供贷款担保，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得从不属于银行或类似金融机构的审计客户取得贷款，或由此类审计客户提供贷款担保。

第八十一条 会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得从银行或类似金融机构等审计客户取得贷款，或获得贷款担保， 除非该贷款或担保是按照正常的程序、条款和条件进行的。

此类贷款的例子包括按揭贷款、银行透支、汽车贷款和信用卡等。

第八十二条 即使会计师事务所从银行或类似金融机构等审计客户按照正常的程序、条款和条件取得贷款，如果该贷款对审计客户或取得贷款的会计师事务所是重要的，也可能因自身利益对独立性产生不利影响。

会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括由网络中未参与执行审计业务并且未从该贷款中获益的会计师事务所复核已执行的工作。

第八十三条 会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得在银行或类似金融机构等审计客户开立存款或经纪账户，除非该存款或经纪账户是按照正常的商业条件开立的。

第八十四条 会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属向审计客户提供贷款或为其提供担保，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得向审计客户提供贷款或担保。

第九章 商业关系

第八十五条 会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属与审计客户或其高级管理人员之间存在密切的商业关系，可能因自身利益或外在压力对独立性产生不利影响。

举例来说，因商务关系或共同的经济利益而产生的密切的商业关系可能包括：

（一）与客户或其控股股东、董事、高级管理人员或其他为该客户执行高级管理活动的人员共同开办企业；

（二）按照协议，将会计师事务所的产品或服务与客户的产品或服务结合在一起，并以双方名义捆绑销售；

（三）按照协议，会计师事务所销售或推广客户的产品或服务， 或者客户销售或推广会计师事务所的产品或服务。

第八十六条 会计师事务所、审计项目团队成员不得与审计客户或其高级管理人员建立密切的商业关系。如果会计师事务所存在此类商业关系，应当予以终止。如果此类商业关系涉及审计项目团队成员， 会计师事务所应当将该成员调离审计项目团队。

如果审计项目团队成员的主要近亲属与审计客户或其高级管理人员存在密切的商业关系，注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

第八十七条 如果审计客户或其董事、高级管理人员，或上述各方作为投资者的任何组合，在某股东人数有限的实体中拥有经济利益，会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得拥有会涉及该实体经济利益的商业关系，除非同时满足下列条件：

（一）这种商业关系对于会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属以及审计客户均不重要；

（二）该经济利益对上述投资者或投资者组合并不重大；

（三）该经济利益不能使上述投资者或投资者组合控制该实体。

第八十八条 会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属从审计客户购买商品或服务，如果按照正常的商业程序公平交易，通常不会对独立性产生不利影响。

如果交易性质特殊或金额较大，可能因自身利益产生不利影响。会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，可能能够消除此类不利影响的防范措施包括：

（一）取消交易或降低交易规模；

（二）将相关审计项目团队成员调离审计项目团队。

第十章 家庭和私人关系

第一节 一般规定

第八十九条 如果审计项目团队成员与审计客户的董事、高级管理人员或某类员工（取决于该员工在审计客户中担任的角色）存在家庭和私人关系，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）该成员在审计项目团队中的角色；

（二）家庭成员或相关人员在客户中的职位以及关系的密切程度。

第二节 审计项目团队成员的主要近亲属

第九十条 如果审计项目团队成员的主要近亲属担任的职位能够对客户财务状况、经营成果或现金流量施加重大影响，将可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）主要近亲属在审计客户中的职位；

（二）该成员在审计项目团队中的角色。

第九十一条 如果审计项目团队成员的主要近亲属是审计客户的董事、高级管理人员，或担任能够对会计师事务所将发表意见的财务报表或会计记录的编制施加重大影响的职位的员工（以下简称特定员工），或者在业务期间或财务报表涵盖的期间曾担任上述职务，将对独立性产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除该不利影响或将其降低至可接受的水平。拥有此类关系的人员不得成为审计项目团队成员。

第三节 审计项目团队成员的其他近亲属

第九十二条 如果审计项目团队成员的其他近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，将因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）审计项目团队成员与其他近亲属的关系；

（二）其他近亲属在客户中的职位；

（三）该成员在审计项目团队中的角色。

可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第四节 审计项目团队成员的其他密切关系

第九十三条 如果审计项目团队成员与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工存在密切关系，即使该人员不是审计项目团队成员的近亲属，也将因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。拥有此类关系的审计项目团队成员应当按照会计师事务所的政策和程序进行咨询。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）该人员与审计项目团队成员的关系；

（二）该人员在客户中的职位；

（三）该成员在审计项目团队中的角色。

会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）将该成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

（二）合理安排该成员的职责，使其工作不涉及与之存在密切关系的员工的职责范围，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第五节 审计项目团队以外人员的家庭和私人关系

第九十四条 会计师事务所中审计项目团队以外的合伙人或员工，与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间存在家庭或私人关系，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。会计师事务所合伙人或员工在知悉此类关系后，应当按照会计师事务所的政策和程序进行咨询。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）该合伙人或员工与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间的关系；

（二）该合伙人或员工与审计项目团队之间的相互影响；

（三）该合伙人或员工在会计师事务所中的角色；

（四）董事、高级管理人员或特定员工在审计客户中的职位。会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防

范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。举例来说，防范措施可能包括：

（一）合理安排该合伙人或员工的职责，以减少对审计项目团队可能产生的影响；

（二）由审计项目团队以外的适当复核人员复核已执行的相关审计工作。

第十一章 审计项目团队成员最近曾担任审计客户的董事、

高级管理人员或特定员工

第九十五条 如果审计项目团队成员最近曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，可能因自身利益、自我评价或密切关系对独立